اهداف فصل : تشریح تفاوت های بین طرح با کمک معین و طرح با مزایایی معین تشریح تفاوتهای بین تعهدات مزایای اعطا شده ( VBO ) ، تعهدات مزایای انباشته ( ABO ) و تعهدات مزایای پیش بینی شده ( PBO ) تشریح عناصر تأثیر گذار بر PBO طرحهای بازنشستگی برای دادن درآمد به افراد در طی سالهای بازنشستگی آنها می باشد .
مزایای پایان خدمت : حسابداری مزایای پایان خدمت یکی از بحث انگیزترین مباحث حسابداری است و تاکنون مجامع حسابداری حرفه ای در دنیا درباره آن به توافق همگانی دست نیافته اند .
تجزیه و تحلیل حسابداری مزایای پایان خدمت ، مستلزم داشتن آگاهی و درک از انواع طرحها و مزایا است .
مزایای پایان خدمت به گونه های مختلف از قبیل : مزایای بازنشستگی خدمات درمانی از کار افتادگی مزایای پایان قرارداد کار .
هزینه باز خرید سنوات کارکنان اخراجی و ...
پرداخت شود .
در این فصل می خواهیم با استفاده از چند مثال ، نحوه حسابداری مزایای بازنشستگی را تشریح نماییم .
طرح بازنشستگی : شرکت یونایتد دینامیک یک طرح بازنشستگی با مزایای معین دارد که تمام کارکنان را تحت پوشش قرار می دهد .
مزایای طرح بر اساس سالهای خدمت و با هدف جبران خدمات کارکنان با در نظر گرفتن میزان حقوق کارکنان در طی سه سال آخر خدمت محاسبه می شود .
هزینه خالص دوره ای بازنشستگی برای شرکت متشکل از اجزای زیر است .
هزینه خدمات جاری هزینه بهره مربوط به تعهدات مزایای پروژه شده بازده دارایی ها استهلاک هزینه خدمات قبلی استهلاک منافع خالص 2004 42 $ 152 (187) 43 - 2005 47 $ 164 (194) 43 (1) 2006 43 $ 178 (213) 43 (2) 50 $ 59 $ 49 $ جدول زیر تغییرات در تعهدات مزایای پروژه شده برای سالهای منتهی به 31 دسامبر 2006 و 31 دسامبر 2005 می باشد .
2005 2006 تعهدات مزایای پیش بینی شده در ابتدای سال هزینه خدمات هزینه بهره درآمد ( هزینه ) محاسبه شده مزایای پرداخت شده 2.121 $ 47 164 (40) (98) 2.194 $ 43 178 319 (106) تعهدات مزایای پیش بینی شده در آخر سال 2.194 $ 2.628 $ ماهیت طرح های بازنشستگی : بیش از 60 میلیون کارگر آمریکایی تحت پوشش طرح های مزایای بازنشستگی قرار دارند .
در طی دو دهه گذشته ، صندوق های بازنشستگی از لحاظ سایز سه برابر شده اند و اکنون تقریباً این صندوق ها به میزان تولید ناخالص داخلی ( CNP ) کشور ژاپن می باشد این بنیه سرمایه گذاری قوی اکنون حدود بازارهای سهام را تحت کنترل دارد .
مسئولیت گزارشگری مالی برای صندوق های بازنشستگی مفهومی اقتصادی و اجتماعی است .
گاهی اوقات بدهی شرکت ها به کارکنان برای مهیا نمودن مزایا بسیار زیاد می شود .
برای جلوگیری و رفع چنین مواردی فقط از طریق کنار گذاشتن وجوه در طی دوره خدمت کارکنان قابل اجرا است .
بنابراین در بازنشستگی وجوه انباشته به علاوه عایدات حاصل از سرمایه گذاری آن وجوه به منظور جایگزینی آن حق الزحمه ها در دسترس خواهند بود .
شرکتها به دلایل زیادی طرح های بازنشستگی را اجرا می نمایند .
نمونه هایی از این دلایل در زیر ذکر شده است .
تکفل طرح های بازنشستگی کارکنان باعث می شود تا کارکنان به یک سطح از امنیت مالی در دوران بازنشستگی دست یابند و در نتیجه تعهد اخلاقی خود به کارکنان را ادا نمایند .
این کار باعث وفاداری کارکنان و در نتیجه افزایش بازدهی و تولید و کاهش میزان گردش و تغییر در نیروهای کار شود .
فشار اتحادیه های کارگری و فشارهایی از این قبیل نکاتی کلی درباره این موضوع : طرح های بازنشستگی دارای مزایای بالای مالیاتی می باشند .
چنین مواردی مختص سیستم های دارای صلاحیت می باشد .
برخی از شرایط لازم که یک طرح بازنشستگی برای اینکه بتواند مستحق یک برخورد مالیاتی خاص شود عبارت است از : باید حداقل 70 % کارکنان را تحت پوشش قرار دهد .
باید قبل از بازنشستگی از طریق تخصیص به یک صندوق معتمد ( trust fund ) وجوه سرمایه گذاری شود .
مزایا باید پس از یک دوره مشخص از خدمات که معمولاً پنج سال می باشد داده شوند .
با آشنایی کلی حاصل شده از دلایل ایجاد و نحوه برخورد با این صندوق ها اکنون به انواع این صندوق ها می پردازیم .
متداولترین طرحها برای تأمین مزایای خدمت را می توان به دو گروه کلی طرحها با کمک معین و طرحها با مزایای معین طبقه بندی کرد .
( رحمانی ، 1372 ) الف ) طرحها با کمک معین ( Defined contribution plans ) : در طرح با کمک معین ، کارفرما تعهد می کند مبالغ معینی را در هر دوره بر اساس فرمول به یک صندوق پرداخت کند .
( مثلاً 5 % از حقوق پرداختی به کارکنان ) این فرمول ممکن است درصدی از حقوق کارکنان باشد .
در این نوع طرح فقط کمک های کارفرما معین شده و مزایا صرفاً تابعی از کمکهای انباشته و سود آتی حاصل از سرمایه گذاری وجوه طرح است .
طرح ممکن است غیر مشارکتی ( تمام کمک ها توسط کارفرما انجام شود ) و یا مشارکتی ( قسمتی از کمک ها توسط کارکنان تأمین شود ) باشد .
در این نوع طرحها مسئله مهم تفکیک شخصیت صندوق از کارفرما و کارکنان است .
سود تحصیلی و ریسک از دست دادن دارایی های کمک شده به طرح مستقیماً متوجه کارکنان است .
مسئولیت کارفرما صرفاً کمک به طرح طبق فرمول توافق شده یا مقرر است .
نتیجتا هزینه سالانه کارفرما مبلغی است که برای کمک به صندوق طرح تعهد یا پرداخت شده است .
ب ) طرح ها با مزایای معین ( Defined benefit plan ) عبارتست از مزایایی که کارکنان در زمان پایان خدمت یا پس از آن دریافت می کنند .
این مزایا بر حسب مبلغ پول مشخص و یا بر حسب یک فرمول عمومی بر مبنای حقوق ، مدت زمان ارائه خدمت و گاهی نیز سن تعریف می شود .
امروزه بیش از سه چهارم از کارکنان شرکت ها ، تحت پوشش طرح های بازنشستگی با کمک معین می باشند و کمتر از سه درصد تحت پوشش طرح با مزایای معین می باشند که به نظر می رسد این درصد ، نسبت به گذشته که طرح های سنتی با مزایای معین رواج بیشتری داشت تغییر شگرفی داشته است .
دلایل این تغییر چیست ؟
قوانین دولتی طرح با مزایای معین را برای مدیران سخت و پر هزینه کرده است .
کارفرما ها با یک روند صعودی تمایلی به تحمل ریسک طرح با مزایای معین ندارند ؛ با طرح با کمک معین ، تعهدات شرکت در زمان کمک به صندوق پایان می یابد .
تغییری بین بسیاری از کارفرمایان از تلاش برای خرید و تحصیل و وفاداری دراز مدت ( از طریق طرح با مزایای معین ) به سوی تلاش برای جذب نیروهای نخبه جدید ( طرح با کمک معین سیار ) صورت گرفته است .
در این طرح مهم این است که چه کسی ریسک را تحمل می کند .
کارکنان و یا کارفرما ها ؟
تشریح طرح با کمک معین : به سرعت مبدل شد به محبوبترین روش برای مهیا نمودن درآمد بازنشستگی بدون ارائه گزارش کار ، تحمل هزینه و ریسک ایجاد شده توسط سیستم های قدیمی و سنتی کمک با مزایای معین از این قبیل طرح ها می توان طرحهای پس انداز و طرح های (k) 401 را نام برد چون طرح های { (k) 401 } برخورد مالیاتی خاص خود را دارند در نتیجه بیش از 70 % از کارگران آمریکایی در طرح های (k) 401 شرکت کرده اند .
بیش از دو تریلیون دلار در این طرح ها سرمایه گذاری شده است .
وقتی که کارکنان خود نیز علاوه بر کمکی که کارفرما به طرح می کند کمکی به طرح بنمایند این گونه طرحها را طرح مشارکتی ( contributory plans ) می نامند .
فرض کنید که در یک طرح مشارکت به میزان 3 % از حقوق کارکنان باشد .
اگر حقوق یک کارمند 110.000 $ در یک سال مشخص باشد ، شناخت هزینه جبران خدمات براحتی بصورت زیر صورت می گیرد .
هزینه بازنشستگی ................................................
3.300 وجه نقد ( 3 % × 110.000 ) ................................................3.300 میزان مزایای بازنشستگی کارکنان دقیقاً بستگی به این مسئله دارد که سرمایه گذاری چگونه صورت گیرد .
در طرح با مزایای معین ، ریسک معکوس می گردد یعنی مزایای معین آتی در دوران بازنشستگی تضمین می گردد در نتیجه ، کارفرما مسئول فراهم نمودند تفاوت میزان مزایای تعهد شده و میزان عملکرد سرمایه گذاری انجام شده ، می باشد .
ممکن است کارفرما سود نکند ولی باید پول بازنشستگی را بدهد ، این ریسک بعهده کارفرماست .
تشریح طرح با مزایای معین : گردش کارکنان بر میزان کارکنانی که در نهایت واجد شرایط دریافت مزایای بازنشستگی می شوند تأثیر گذار است .
سنی که کارکنان انتخاب می کنند تا بازنشسته شوند و نیز امید به زندگی ، بر هر دوی طول دوره بازنشستگی و میزان مزایا تأثیر گذار است .
تورم ، سطوح جبران آتی و نرخ بهره نیز بر مزایای نهایی تأثیر انکار ناپذیری دارند .
مزایای بازنشستگی توسط یک فرمول خاص تعریف می شود .
یک فرمول رایج این است که سال آخر خدمت ، بیشترین سقف درآمدی که توسط شرکت دستیابی شده است و یا میانگین حقوق دستیابی شده در طی دو سال و یا بیشتر پایان دوره خدمت مبنای دریافت مزایای پایان خدمت باشد .
برای مثال : 5/1 % × طول دوره خدمت × حقوق سال آخر به وسیله این فرمول ، مزایای سالانه برای هر کارمند که پس از 30 سال خدمت بازنشسته می شود ، با یک حقوق 100.000 $ بصورت زیر خواهد بود .
5/1 % × 30 سال × 100.000 $ = 45.000 $ معمولاً ، شرکت ها یک اکچونری ( actuary ) را استخدام می کنند که آموزش دیده ای در یک شاخه خاص از آمار و ریاضی است تا عدم اطمینان های گوناگون را ارزیابی کند ( از گردش نیروی کار ، سطوح حقوق ، میزان مرگ و میر و ...
استفاده می نماید ) و میزان تعهدات شرکت را به کارکنان در ارتباط با طرح های بازنشستگی تخمین می زند .
اینچنین تخمین هایی به طور ذاتی ذهنی است ( غیر عینی است ) ، بنابراین بدون توجه به مهارت اکچونری ، تخمین ها در هر صورت دارای انحرافی از مقدار پی آمد و رخداد واقعی هستند مثلاً بازده دارایی ها می تواند بیشتر و یا کمتر از میزان تخمین زده شده باشد .
وقتی که تغییری در میزان برآورد های اکچونری صورت می گیرد .
تغییرات برآورد به عنوان سود و زیان شناسایی می شود .
سه بخش اساسی از طرح باز مزایای معین عبارتست از : تعهدات کارفرمایان برای پرداخت مزایای بازنشستگی در آینده دارایی های طرح توسط کارفرما کنار گذاشته می شود که از طریق آن در آینده مزایای بازنشستگی پرداخت می گردد .
هزینه دوره ای دارا بودن یک طرح بازنشستگی لازم است که تفاوت بین دارایی ها و تعهدات بازنشستگی را بهتر درک نمایید زیرا : آنها بر مبالغی که واقعاً در ترازنامه گزارش می شوند تأثیر دارند .
ترازهای آنها در یادداشت های افشا گزارش می شود .
هزینه بازنشستگی در صورت سود و زیان دوره یک بخش مستقیم از تغییرات دوره مالی است که در هر دوی تعهدات و دارایی های مالی صورت می گیرد .
نگاهی به هزینه های بازنشستگی : هزینه بازنشستگی سالانه منعکس کننده تغییرات در هر دو تعهدات و دارایی های مربوط به طرح بازنشستگی می باشد .
اجزای هزینه بازنشستگی : + هزینه خدمات تخصیص یافته به خدمات کارکنان در طی دوره خدمت آنها + بهره تعهد شده مربوط به بدهی بازنشستگی - بازده مربوط به دارایی های طرح بخش مستهلک شده از : + بهای خدمت گذشته قابل تخصیص به خدمات کارکنان قبل از الحاق به طرح بازنشستگی + یا (-) زیان و یا ( سود ) ناشی از تجدید نظر در بدهی و یا دارایی های طرح بازنشستگی = هزینه بازنشستگی تعهدات بازنشستگی و دارایی های طرح : تعهدات طرح بازنشستگی : سه تعریف متفاوت برای تعهدات بازنشستگی وجود دارد .
تعهدات مزایای انباشته ( ABO ) : تخمین اکچونری از مزایای کل بازنشستگی ( تنزیل شده با نرخ ارزش فعلی ) که تاکنون برای کارکنان تحقق یافته است با استفاده از فرمول بازنشستگی و سطوح پذیرش جاری برای جبران خدمات کارکنان تعهدات مزایای اعطا شده ( VBO ) : بخشی از تعهدات مزایای انباشته که شرکت کنندگان در طرح محق دریافت آن شده اند بدون توجه به ادامه فعالیت آتی این کارکنان تعهدات مزایا پیش بینی شده ( PBO ) : تخمین اکچونری از تمام مزایای بازنشستگی ( تنزیل شده با نرخ ارزش فعلی ) با بکار گیری فرمول بازنشستگی و استفاده از